Besluit Inkomstenbelasting, Premie volksverzekeringen en Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet. Pensioenen Internationale Organisaties (besluit van 19 augustus 2022, nr. 2022-206968)

Directoraat-generaal Belastingdienst/Corporate Dienst Vaktechniek
Besluit van 19 augustus 2022, nr. 2022-206968

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit bevat beleid over de fiscale behandeling van pensioenuitkeringen van Internationale Organisaties.

1. Inleiding

Inwoners van Nederland die een pensioenuitkering ontvangen van een Internationale Organisatie[1], dienen voor het vaststellen van hun belastbaar inkomen te beschikken over gedetailleerde informatie over de opbouwfase van het pensioen.[2]

In de praktijk is gebleken dat gepensioneerden vaak niet beschikken over deze informatie. Om te komen tot een wetstoepassing die recht doet aan de omstandigheden van het individuele geval heeft de inspecteur met een aanzienlijk aantal gepensioneerden vaststellingsovereenkomsten (VSO) gesloten. Het gaat hierbij in het bijzonder om gepensioneerden van het Europees Octrooibureau (EOB) en om gepensioneerden van de Europese Ruimtevaartorganisatie (ESA) en de Noord-Atlantische Verdragsorganisatie (NAVO) die een uitkering ontvangen op basis van de zogenoemde Gecoördineerde Pensioenregeling. Van deze VSO bestaan verschillende varianten, waaraan steeds bepaalde uitgangspunten ten grondslag liggen.

In dit besluit zijn de in de inmiddels meest gangbare variant gehanteerde uitgangspunten opgenomen. Daarnaast is beschreven onder welke voorwaarden gepensioneerden van EOB en gepensioneerden van de Gecoördineerde Internationale Organisaties die een uitkering ontvangen op basis van de Gecoördineerde Pensioenregeling deze uitgangspunten, ook zonder het sluiten van een VSO, kunnen toepassen in hun aangifte. Genoemde uitgangspunten zijn gebaseerd op de kenmerken van de betreffende pensioenregelingen en kunnen derhalve niet onverkort worden toegepast bij (gepensioneerde) deelnemers aan andere pensioenregelingen van Internationale Organisaties. Dergelijke deelnemers kunnen zich, desgewenst, tot de inspecteur wenden.

1.1 Gebruikte begrippen en afkortingen

Aangifte	Aangifte Inkomstenbelasting, Premie volksverzekeringen en Inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet
BW	Burgerlijk Wetboek
EOB	Europees Octrooibureau, European Patent Office
ESA	Europese ruimtevaartorganisatie, European Space Agency
Gecoördineerde Internationale Organisaties	ESA, NAVO en daarnaast: Organisatie voor Economische Samenwerking en Ontwikkeling, Raad van Europa, West Europese Unie, European Centre for Medium-Range Weather Forecasts en European Organisation for the Exploitation of Meteorological Satellites.
Gecoördineerde pensioenregeling	Standaard pensioenregeling die deel uitmaakt van het door de Gecoördineerde Internationale Organisaties onderling afgestemde arbeidsvoorwaardenpakket
NAVO	Noord Atlantische Verdrags Organisatie, North Atlantic Treaty Organization
UBIB 2001	Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001
VSO	Vaststellingsovereenkomst(en) in de zin van artikel 7:900 BW
Wet IB 2001	Wet inkomstenbelasting 2001

2. Wettelijk kader

2.1 Algemeen

Algemeen uitgangspunt van de Nederlandse inkomstenbelasting en premieheffing is dat pensioenuitkeringen behoren tot het inkomen uit werk en woning (box 1), tenzij belastingplichtige aannemelijk maakt dat deze niet onder de zogenoemde omkeerregel vallen.

Pensioenen vallen niet onder de omkeerregel voor zover:

• over de toekenning van de pensioenrechten (door de werkgever) een belastingheffing naar het inkomen heeft plaatsgevonden, en/of
• de door de werknemer betaalde premies niet aftrekbaar waren bij een zodanige heffing.

Daarnaast kunnen op basis van overgangsrecht afwijkende regels gelden voor pensioenrechten die voor een bepaalde datum, bijvoorbeeld 1 januari 1995 of 1 januari 2001, zijn opgebouwd.

De waarde van de pensioenrechten die niet behoren tot het inkomen uit werk en woning (box 1), behoort tot de bezittingen uit de rendementsgrondslag van het inkomen uit sparen en beleggen (box 3).[3]

2.2 Pensioenen van Internationale Organisaties

Personeelsleden van Internationale Organisaties genieten in Nederland doorgaans een belastingvrijstelling over de van de Internationale Organisatie ontvangen salarissen. Tegenover deze belastingvrijstelling staat in voorkomende gevallen een interne heffing door de Internationale Organisatie zelf.

Bij de meeste Internationale Organisaties vallen pensioenuitkeringen niet onder de toegekende belastingvrijstelling. Deze mogen door Nederland volgens de reguliere nationale regels in de belastingheffing worden betrokken.

Voor de bepaling van de Nederlandse belastingheffing is dan onder meer van belang:

• Of sprake is (dan wel tijdens de opbouw: was) van naar Nederlandse maatstaven (on)zuivere pensioenregeling.
• Of de door de werkgever toegekende pensioenrechten met een interne heffing zijn belast en/of de door de werknemer betaalde premies aftrekbaar waren, dan wel uit het netto-inkomen zijn betaald.[4]
• In welke mate de werkgever en de werknemer hebben bijgedragen aan de opbouw van de rechten.

Indien de belastingplichtige (de pensioengerechtigde) stelt dat (een deel van) de pensioenuitkeringen niet in box 1 mogen worden belast, rust de bewijslast hiervoor bij hem.

De belastingplichtige kan – vaak alleen – aan deze bewijslast voldoen door over de hele opbouwperiode van het pensioen, (per jaar) te laten zien hoeveel werknemerspremies zijn betaald en wat de werkgeverspremies waren. Daarnaast zal hij voor de hele opbouwperiode aannemelijk moeten maken op welke wijze deze werknemers- en werkgeverspremies in aanmerking zijn genomen bij de toepassing van een interne heffing.

3. Uitvoeringspraktijk

In de praktijk is gebleken dat een pensioengerechtigde van een Internationale Organisatie vaak niet over de hiervoor genoemde – gedetailleerde – gegevens beschikt. Ook bij de Belastingdienst zijn deze gegevens niet bekend.

In dat geval kan de belastingplichtige zich tot de inspecteur wenden om via het sluiten van een VSO te komen tot een wetstoepassing die recht doet aan de omstandigheden van het individuele geval. Partijen spreken dan – ter voorkoming of beëindiging van een geschil – af dat van een bepaald feitencomplex kan worden uitgegaan als grondslag voor de (juiste) toepassing van de wet- en regelgeving. Hierbij is het hiervoor beschreven wettelijke kader leidend en worden belastingplichtigen die zich in gelijke omstandigheden bevinden gelijk behandeld.

Inmiddels heeft de inspecteur met een aanzienlijk aantal pensioengerechtigden een VSO gesloten. Het gaat hier om pensioengerechtigden die een pensioen ontvangen van EOB, ESA of NAVO.

Ten aanzien van de pensioenregeling van EOB en van de Gecoördineerde Pensioenregeling heeft de inspecteur van de betreffende pensioenuitvoerders (geaggregeerde) gegevens over de pensioenopbouw ontvangen. Mede op basis van deze gegevens zijn uitgangspunten geformuleerd die zijn toegepast in de gesloten VSO.

Uit oogpunt van transparantie, eenvoud en doelmatigheid acht ik het wenselijk dat belastingplichtigen die een pensioenuitkering genieten van EOB of uit de Gecoördineerde Pensioenregeling, ook zonder het afsluiten van een VSO, de geformuleerde uitgangspunten kunnen toepassen in hun aangifte. Daartoe worden in het volgende onderdeel de gehanteerde uitgangspunten beschreven.

Het toepassen van de gehanteerde uitgangspunten is geen verplichting. Het staat belastingplichtigen vrij om op basis van door hem of haar aan te dragen (gedetailleerde) gegevens een andere uitkomst van de geldende wetgeving aannemelijk te maken. Betrokkenen kunnen hiertoe een verzoek om vooroverleg indienen.[5]

4. Gecoördineerde Pensioenregeling en pensioenregeling van EOB

4.1 Uitgangspunten

Uit de aangeleverde informatie is gebleken dat bij de Gecoördineerde Pensioenregeling en de pensioenregeling van EOB in de opbouwfase, de door de werkgever toegekende pensioenrechten (de werkgeverspremies) niet in een interne heffing worden betrokken. Het aan de werkgeversbijdrage gerelateerde deel van de pensioenuitkering valt daarom onder de omkeerregel.

Daarnaast is gebleken dat de werknemerspremies niet aftrekbaar zijn voor de interne heffing, deze worden dus uit het netto-inkomen betaald. Het aan de werknemersbijdrage relaterend deel van de pensioenuitkering valt daarom niet onder de omkeerregel.

Het werkgevers- en het werknemersdeel van de pensioenpremies wordt bij de Gecoördineerde Pensioenregeling en de pensioenregeling van EOB zodanig vastgesteld dat in beginsel twee derde (2/3) van de totale pensioenkosten wordt voldaan uit werkgeverspremies en één derde (1/3) uit de werknemerspremies.[6] Voor de bepaling welk deel van het inkomen in box 1, onderscheidenlijk box 3, valt, mag van deze verdeling worden uitgegaan.

Gepensioneerden met een uitkering uit de Gecoördineerde Pensioenregeling of de pensioenregeling van EOB ontvangen doorgaans ook zogenoemde ‘allowances’ en een ‘tax adjustment’. Omdat bij deze ‘allowances’ en het ‘tax adjustment’ niet of veel minder sprake is van een direct verband met de ingelegde premies, dienen deze, als onderdeel van het totaal aan gehanteerde uitgangspunten, volledig in aanmerking te worden genomen bij de bepaling van het inkomen uit werk en woning (box 1).

4.2 Verwerking in de aangifte

Gepensioneerden die een uitkering ontvangen uit de Gecoördineerde Pensioenregeling of de pensioenregeling van EOB kunnen de voornoemde uitgangspunten als volgt hanteren bij het doen van aangifte.

Ten minste twee derde (2/3) deel van de jaarlijkse pensioenuitkering (exclusief allowances en tax adjustment) wordt aangegeven als inkomen uit werk en woning (box 1).

Een ontvangen allowance of tax adjustment uitkering wordt geheel aangegeven als inkomen uit werk en woning (box 1).

De waarde van het resterende één derde (1/3) deel van het pensioen wordt als bezitting in box 3 aangegeven. De jaarlijks in aanmerking te nemen waarde wordt met overeenkomstige toepassing van artikel 19 UBIB 2001 bepaald, uitgaande van een jaaruitkering van één derde (1/3) van het in dat jaar ontvangen pensioen. Deze waardering is afhankelijk van de leeftijd van de pensioengerechtigde, het geslacht en van de aanwezigheid van een partner met recht op nabestaandenpensioen.

Bij een pensioengerechtigde zonder partner wordt de waarde bepaald met overeenkomstige toepassing van artikel 19, eerste of zevende lid, UBIB 2001.

Bij een pensioengerechtigde met een partner is in beginsel sprake van een uitkering afhankelijk van – de langstlevende van – twee levens, maar is het nabestaandenpensioen – na overlijden van de pensioengerechtigde – lager dan het oudedagspensioen. Bij overlijden van de partner blijft het oudedagspensioen in stand. Artikel 19 UBIB 2001 bevat geen waarderingsvoorschrift dat precies op deze situatie is toegeschreven. Dit betekent dat strikt genomen zou moeten worden teruggevallen op het elfde lid (bedrag waarvoor een dergelijke uitkering – bij een verzekeraar – zou kunnen worden gekocht). Om praktische redenen kan in deze specifieke situatie, en als onderdeel van het totaal aan gehanteerde uitgangspunten, echter voor 50% worden aangesloten bij de waarderingsmaatstaf voor een periodieke uitkering afhankelijk van het leven van één persoon (artikel 19, eerste of zevende lid, UBIB 2001) en voor 50% bij de waarderingsmaatstaf voor een uitkering afhankelijk van de langstlevende van twee levens (artikel 19, achtste lid, onderdeel a UBIB 2001).

4.3 Overige aandachtspunten

4.3.1 Toepassing

Belastingplichtigen kunnen vanaf de inwerkingtreding van dit besluit de hiervoor genoemde uitgangspunten toepassen voor belastingjaren waarvan de aanslagen nog niet onherroepelijk vaststaan.

4.3.2 Bezwaar en beroep

Belastingplichtigen kunnen na toepassing van de hiervoor genoemde uitgangspunten gebruik maken van het recht op bezwaar en beroep. Daarbij wordt echter aangetekend dat vanwege het afgewogen en op elkaar afgestemde karakter van de genoemde uitgangspunten, de inspecteur het recht behoudt om bij betwisting van een bepaald onderdeel ook de uitgangspunten van een ander onderdeel opnieuw ter discussie te stellen.

4.3.3 Geen samenloop met overgangsregeling

Als een belastingplichtige kiest voor bovenstaande benadering kan geen gebruik gemaakt worden van de in hoofdstuk 2, art. I, onderdeel O, Invoeringswet Wet IB 2001 opgenomen overgangsregeling (de saldomethode).[10] Aangezien zowel de bovenstaande, op de structurele wettelijke regeling gebaseerde, benadering als die overgangsregeling tot doel hebben om te voorkomen dat uit netto-inkomen opgebouwd pensioen bij uitkering nogmaals volledig wordt belast, mogen deze niet cumuleren. Voor zover, omgekeerd, een belastingplichtige al gebruikt maakt of heeft gemaakt van genoemde overgangsregeling waardoor de niet-afgetrokken premies in mindering komen of zijn gekomen op de belaste uitkeringen, kan van de 1/3 – 2/3-benadering geen gebruik gemaakt worden en zijn de pensioenuitkeringen na afloop van de overgangsregeling volledig belast in box 1.

4.3.4 Samenloop met afgesloten VSO

In de reeds afgesloten VSO is, zoals gebruikelijk, de mogelijkheid van bezwaar en beroep uitgesloten. Ook belastingplichtigen die reeds een VSO hebben afgesloten kunnen vanaf de inwerkingtreding van dit besluit de hiervoor genoemde uitgangspunten toepassen voor belastingjaren waarvan de aanslagen nog niet onherroepelijk vaststaan.

De inspecteur zal belastingplichtige in dat geval niet houden aan de afgesloten VSO. Dit is anders indien in de VSO de overgangsregeling van hoofdstuk 2, art. I, onderdeel O, Invoeringswet Wet IB 2001 (de saldomethode) als uitgangspunt genomen is. In dat geval kan niet meer voor de hiervoor beschreven uitgangspunten gekozen worden.

4.3.5 Uitgangspunten niet van toepassing bij invaliditeitspensioenen

Omdat bij invaliditeitspensioenen veel minder een verband bestaat tussen de betaalde premies en de ontvangen uitkeringen, waarbij mede van belang kan zijn of het invaliditeitspensioen op risicobasis is gefinancierd, gelden de hiervoor beschreven uitgangspunten niet voor invaliditeitspensioenen. Bij dergelijke pensioenen is het derhalve onverkort aan de gerechtigde om de eventuele feiten en omstandigheden aannemelijk te maken op basis waarvan de uitkeringen (deels) niet tot het inkomen uit werk en woning behoren.[11]

5. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

6. Citeertitel

Dit besluit wordt aangehaald als: Besluit pensioenen Internationale Organisaties.

Dit besluit zal in de Staatscourant worden geplaatst.

Den Haag, 19 augustus 2022

De Staatssecretaris van Financiën,
namens deze,
H.G. Roodbeen
hoofddirecteur Fiscale en Juridische Zaken

[1] Volgens internationale standaarden wordt hieronder verstaan: een bij verdrag opgericht samenwerkingsverband tussen staten met eigen taken en organen.

[2] Zie onder meer het arrest HR 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BF7264 voor een illustratie van de vaak complexe uitwerking van de geldende (overgangs-)regelgeving voor pensioenen van Internationale Organisaties.

[3] Vanaf de toekenning van de aanspraak, tenzij hiervoor, bijvoorbeeld op basis van een Zetelovereenkomst, (tijdens de actieve periode) een vrijstelling geldt.

[4] Artikel 3.82, onderdeel c, Wet IB 2001.

[5] Zie paragraaf 3 van het Besluit Fiscaal Bestuursrecht.

[6] De feitelijke verdeling van de pensioenkosten kan evenwel (tijdelijk) afwijken indien vanwege de financiële situatie van het pensioenvermogen (verplichte) bijstortingen door de werkgever (of de aangesloten landen) plaatsvinden. Bij structurele afwijkingen kan dit gevolgen hebben voor de gehanteerde uitgangspunten.

[7] Toerekening box 3 is 1/3*21.000 = 7.000. Toepassing tabel artikel 19, eerste lid, UBIB betekent vermenigvuldigen met factor 8 (o.b.v. 71 jaar)).

[8] Toerekening box 3 is 1/3*27.000 = 9.000. In verband met partner vermenigvuldigd met 50%.Toepassing tabel artikel 19, eerste lid, UBIB betekent vermenigvuldigen met factor 8 (o.b.v. 71 jaar).

[9] Toerekening box 3 is 1/3*27.000 = 9.000. In verband met partner vermenigvuldigd met 50%.Toepassing tabel artikel 19, achtste lid, onderdeel a, UBIB betekent vermenigvuldigen met factor 13 (o.b.v. jongste partner 67 jaar).

[10] Deze overgangsregeling kan, kortgezegd, alleen van toepassing zijn op pensioenrechten die vóór 1 januari 2001 zijn opgebouwd.

[11] In de jurisprudentie zijn invaliditeitsuitkeringen tot dusver steeds volledig in box 1 belast. Zie ECLI:NL:GHDHA:2013:4796 en ECLI:NL:GHSHE:2017:571.

Andere vindplaatsen besluit:

• Overheid.nl Wettenbank (BWBR0047063)
• Staatscourant 2022 nr. 21897