V&A 08-078 Prijsgeven van pensioenaanspraak; niet voor verwezenlijking vatbaar

Dit V&A 08-078 behandelt de vraag wanneer in een eigenbeheerlichaam verzekerde pensioenaanspraak of aanspraak ingevolge een oudedagsverplichting kan worden prijsgegeven omdat deze niet voor verwezenlijking vatbaar is.

Vraag

Op grond van artikel 38n van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) blijven voor een in eigen beheer verzekerde pensioenaanspraak de artikelen 18h, 19a, 19b, 19c, 19d en 38j, alsmede de daarop gebaseerde bepalingen, zoals die artikelen en bepalingen luidden op 31 december 2016, van toepassing. In artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) is bepaald dat het prijsgeven van een in eigen beheer verzekerde pensioenaanspraak tot gevolg heeft dat de waarde van de pensioenaanspraak onmiddellijk op het daaraan voorafgaande tijdstip volledig tot het loon uit een vroegere dienstbetrekking dient te worden gerekend en in de belastingheffing betrokken.

In artikel 38p, vierde lid, Wet LB is artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) van overeenkomstige toepassing verklaard voor een aanspraak ingevolge een oudedagsverplichting (ODV). Indien en voor zover sprake is van prijsgeven van een niet voor verwezenlijking vatbare aanspraak in de zin van artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) leidt het prijsgeven niet tot directe belastingheffing over de waarde van de aanspraak.

Wanneer is er sprake van niet voor verwezenlijking vatbare aanspraken als bedoeld in artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016)?

Antwoord

Er is sprake van niet voor verwezenlijking vatbare aanspraken in de zin van artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) als er dwingende maatschappelijke redenen zijn om af te zien van de aanspraken. Dit kan het geval zijn bij faillissement, surséance van betaling of algehele schuldsanering. Het moet dus gaan om bijzondere situaties waarin sprake is van dwingende maatschappelijke redenen om af te zien van de aanspraken, waarbij doorgaans de financiële middelen van het lichaam waarbij de aanspraken zijn ondergebracht, niet toereikend zijn. Is geen sprake van dwingende maatschappelijke redenen, dan dient de uitkering te worden voortgezet zolang het lichaam waarbij de aanspraken zijn ondergebracht daarvoor nog voldoende middelen bezit. Deze uitleg wordt bevestigd in de uitspraak van Hof Amsterdam van 27 november 2000, nr, 99/2650 (ECLI:NL:GHAMS:2000:AA8671). In deze casus is het Hof van oordeel dat er weliswaar een zakelijke overweging voor de DGA kan zijn om als aandeelhouder af te zien van zijn pensioenaanspraak jegens de BV, maar dat zulks geen dwingende maatschappelijke reden was om als werknemer zijn pensioenaanspraak prijs te geven. Kennelijk heeft belanghebbende zijn pensioenaanspraak als werknemer prijsgegeven met het oog op zijn belang als aandeelhouder.

Van algehele schuldsanering is sprake indien alle schuldeisers afzien van (een deel van) hun vorderingen. Indien alleen de DGA afziet van zijn pensioenrechten en eventuele overige vorderingen, is geen sprake van algehele schuldsanering.

In de parlementaire behandeling ter gelegenheid van de invoering van artikel 19b (voorheen: 11c), eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) is vermeld dat de invoering van deze bepaling er toe strekt om oneigenlijke handelingen tegen te gaan met aanspraken die zijn verzekerd bij een eigen pensioenlichaam of werkmaatschappij. Om een overkill te voorkomen is de zinsnede toegevoegd: “behoudens voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is”. Deze toevoeging voorkomt dat aanspraken in de belastingheffing worden betrokken voor zover deze om zakelijke redenen worden prijsgegeven in geval van bijzondere situaties zoals faillissement, surséance van betaling of schuldsanering. Aangezien in deze situaties de aanspraken feitelijk geen waarde hebben, kunnen ze ook geen voorwerp vormen van oneigenlijke handelingen. Het zou niet redelijk zijn ze toch te belasten.

In de bijzondere situaties die door de wetgever zijn genoemd, is het voortbestaan van het lichaam waarbij de aanspraken zijn ondergebracht, in het geding. Door het afzien van aanspraken in deze situaties buiten de heffing te laten vormt artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) geen belemmering voor het eventuele voortbestaan van het lichaam. De schuldenlast wordt verminderd zonder gevolgen voor de loonbelasting.

Wellicht ten overvloede: het is niet juist om voor het begrip ‘niet voor verwezenlijking vatbare aanspraken’ zonder meer aansluiting te zoeken bij de jurisprudentie die is gewezen inzake de vrijstelling van voordelen uit een onderneming verkregen door het prijsgeven van niet voor verwezenlijking vatbare rechten door schuldeisers. Deze vrijstelling voor de debiteur van een vordering is geregeld in artikel 3.13, eerste lid, onderdeel a, Wet IB 2001 (voorheen: artikel 8, eerste lid, onderdeel c, Wet IB 1964). Bij die vrijstelling wordt de vraag of sprake is van dergelijke rechten beoordeeld vanuit het standpunt van de crediteur. De bepaling van artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, slot, Wet LB (tekst 2016) bevat evenwel een vrijstelling voor de crediteur van de door hemzelf prijsgegeven pensioenaanspraak of een ODV. Er dient dan sprake te zijn van een objectief waarneembare situatie van niet vatbaar zijn voor verwezenlijking.

Een enkele, zelfs zeer forse, daling van de waarde van een aandelenpakket of een beleggingsverzekering kan nimmer aanleiding vormen voor belastingvrij prijsgeven van pensioenaanspraken of een ODV. Het betreft dan een aandelenpakket dat of een verzekering die dient ter dekking van de pensioenverplichting of ODV.

Een Vraag en Antwoord van vergelijkbare strekking was eerder opgenomen in onderdeel 13 van het vervallen besluit CPP2003/2794M (besluit van 22 april 2004).