V&A 15-001 Waardering verplichting partnerpensioen in eigen beheer na echtscheiding

Dit V&A 15-001 behandelt de vraag hoe de waardering van een in eigen beheer gehouden verplichting voor het uitkeren van een partnerpensioen plaatsvindt indien er geen aanwijsbare partner is die in aanmerking komt voor de uitkeringen van het partnerpensioen.

Inleiding

Op grond van artikel 3a, tweede lid, van de Wet verevening pensioenrechten bij scheiding krijgt de ex-partner van een DGA bij het beëindigen van het huwelijk of geregistreerd partnerschap een aanspraak op bijzonder partnerpensioen. Partijen hebben de mogelijkheid om in de huwelijkse voorwaarden of in een met het oog op de scheiding gesloten en schriftelijke vastgelegde overeenkomst af te wijken van deze bepaling van de Wet verevening pensioenrechten bij scheiding. Artikel 19b, derde lid, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB) regelt dat dergelijke afwijkende afspraken met betrekking tot het bijzonder partnerpensioen zonder fiscale gevolgen gemaakt kunnen worden.

In de praktijk komt het regelmatig voor dat de DGA en de ex-partner in het kader van echtscheiding schriftelijk overeenkomen dat de ex-partner geen aanspraak krijgt op een bijzonder partnerpensioen. In dat geval blijft de DGA gerechtigd tot de opgebouwde aanspraak op partnerpensioen. Een dergelijke toedeling van de aanspraak op partnerpensioen aan de DGA is ook mogelijk indien er geen sprake is van een aanwijsbare (volgende) partner die in aanmerking kan komen voor de uitkeringen van het partnerpensioen. In de periode waarin de partnerpensioenaanspraak werd opgebouwd was wel sprake van een kwalificerende, aanwijsbare partner. Daarmee werd voldaan aan de voorwaarden van artikel 18h Wet LB (tekst 2016) juncto artikel 10c, onderdeel d, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (tekst 2016).

Het is niet mogelijk om de opgebouwde aanspraak op partnerpensioen in het kader van de echtscheiding zonder fiscale gevolgen geheel of gedeeltelijk prijs te geven. Ook bij echtscheiding geldt dat prijsgeven van een in eigen beheer verzekerde aanspraak op (partner-)pensioen zonder fiscale gevolgen alleen mogelijk is indien en voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is (artikel 38n, eerste lid, Wet LB en artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016)) dan wel op het ingangstijdstip van het pensioen in verband met de vermogenspositie van de verzekeraar (artikel 38n, eerste lid, Wet LB en artikel 19b, achtste lid, Wet LB (tekst 2016)).

Uit het voorgaande volgt dat de BV waar de aanspraak op partnerpensioen is verzekerd niet wordt bevrijd van de verplichting tot het uitkeren van het partnerpensioen door de tussen de DGA en de ex-partner overeengekomen verdeling van de aanspraak. De BV zal deze verplichting voor het bepalen van de fiscale jaarwinst op grond van goed koopmansgebruik en met inachtneming van artikel 3.29 Wet IB 2001 en artikel 8, zesde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 op de fiscale balans moeten waarderen.

Vraag

Hoe vindt de waardering van een in eigen beheer gehouden verplichting voor het uitkeren van een partnerpensioen plaats indien er geen aanwijsbare partner is die in aanmerking komt voor de uitkeringen van het partnerpensioen?

Antwoord

Het ontbreken van een aanwijsbare (volgende) partner die in aanmerking kan komen voor de uitkeringen van het partnerpensioen levert problemen op voor het waarderen van de verplichting van de BV tot het uitkeren van een partnerpensioen. Er is immers geen partner die als maatstaf kan dienen voor de waardering van die partnerpensioenverplichting.

In de praktijk wordt in dergelijke situaties veelal de aanspraak op partnerpensioen (al dan niet tijdelijk) omgezet in een aanspraak op hoger ouderdomspensioen. Op het moment dat er weer een (voor partnerpensioen kwalificerende) partner is, kan het extra ouderdomspensioen door middel van ruil weer worden gebruikt voor een partnerpensioen ten behoeve van de nieuwe partner.

Het is ook mogelijk om - zolang geen sprake is van een aanwijsbare partner - in de hiervoor beschreven situaties de partnerpensioenverplichting op de fiscale balans te waarderen op basis van een fictieve partner met de geboortedatum en het geslacht van de ex-partner. Vanaf het moment dat er weer een partner is die aanspraak kan maken op de uitkeringen van het partnerpensioen, moet de waardering van het partnerpensioenverplichting weer plaatsvinden aan de hand van de gegevens van die partner.

Indien uiterlijk op de pensioeningangsdatum nog geen sprake is van een voor het partnerpensioen kwalificerende partner, zal de DGA de aanspraak op partnerpensioen alsnog moeten uitruilen in een hogere aanspraak op ouderdomspensioen. Voor deze uitruil zal voor het partnerpensioen moeten worden uitgegaan van een waarde die is gebaseerd op een fictieve partner met de geboortedatum en het geslacht van de ex-partner. Zonder een tijdige uitruil naar het ouderdomspensioen ziet de DGA feitelijk af van de aanspraak op partnerpensioen. Indien geen sprake is van prijsgeven van een niet voor verwezenlijking vatbare pensioenaanspraak als bedoeld in artikel 19b, eerste lid, onderdeel c, Wet LB (tekst 2016) of van prijsgeven van een pensioenaanspraak op het ingangstijdstip van het pensioen in verband met de vermogenspositie van de verzekeraar als bedoeld in artikel 19b, achtste lid, Wet LB (tekst 2016), wordt de waarde van de pensioenaanspraak in dat geval op grond van artikel 38n, eerste lid, Wet LB en artikel 19b Wet LB (tekst 2016) direct volledig in de belastingheffing betrokken en is de DGA revisierente verschuldigd.