Ga direct naar de inhoud
Ga direct naar de footer
Vervallen Besluit Inkomstenbelasting. Loonheffingen. Vragen en antwoorden extraterritoriale werknemers (besluit van 24 augustus 2005, nr. CPP2005/464M)
Publicatiedatum 24-08-2005
Vervallen
Dit besluit is ingetrokken in het besluit van 21 oktober 2005, nr. CPP2005/2378M.
Inkomstenbelasting. Loonheffingen. Vragen en antwoorden extraterritoriale werknemers
Belastingdienst/Centrum voor proces- en productontwikkeling. Aspectgebied Internationaal Belastingrecht
Besluit van 24 augustus 2005, nr. CPP2005/464M
De directeur-generaal Belastingdienst heeft namens de staatssecretaris van Financiën het volgende besloten.
Dit besluit vervangt de besluiten van 26 november 2001, nr. CPP2001/2970M, van 1 februari 2002, nr. IFZ2001/1203M, en van 24 april 2003, nr. CPP2003/642M.
1. Inleiding
Bij besluit van 26 november 2001, nr. CPP2001/2970M, heb ik vragen beantwoord over de in artikel 2.6 van de Wet IB 2001 en artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB 1964) opgenomen regelingen voor werknemers die door een inhoudingsplichtige (hierna ook: werkgever) van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen of naar het buitenland worden uitgezonden. Inmiddels zijn vanuit de praktijk nieuwe vragen gesteld. Deze nieuwe vragen worden in dit besluit beantwoord. Tevens is van de gelegenheid gebruik gemaakt de vragen en antwoorden uit het besluit van 26 november 2001 – voorzover nog van belang – op te nemen in het onderhavige besluit. Ook het besluit van 1 februari 2002, nr. IFZ2001/1203M, is in het onderhavige besluit geïncorporeerd.
Voorgaande besluiten
De vragen en antwoorden 2, 4, 5, 13, 20, 22, 23 en 26 uit het besluit van 26 november 2001, alsmede het besluit van 24 april 2003, nr. CPP2001/642M, hebben hun belang verloren, omdat bepaalde situaties zich niet meer kunnen voordoen of bepaalde regelingen inmiddels zijn opgenomen in andere regelgeving. De volgende vragen en antwoorden van het besluit van 26 november 2001 zijn geactualiseerd: 1 (thans vernummerd tot 2), 7 (thans 4 en 5), 15 (thans 25) en 28 (thans 33). De overige vragen en antwoorden van dat besluit zijn – behoudens enkele redactionele aanpassingen – ongewijzigd overgenomen. De besluiten van 26 november 2001, 1 februari 2002 en 24 april 2003 zijn per heden ingetrokken. Na deze intrekking zijn er nog maar twee besluiten over de 30%-regeling van artikel 9, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: Uitv. besl. LB 1965), namelijk het onderhavige besluit en het besluit van 11 februari 2004, nr. CPP2003/641M, betreffende vrije vergoedingen voor en vrije verstrekkingen ter voorkoming van extraterritoriale kosten. De beperking tot twee besluiten komt de inzichtelijkheid van het beleid ten goede. De 30%-regeling wordt hierna ook wel genoemd: de bewijsregel.
Belangrijke antwoorden in dit besluit
Voor de uitvoeringspraktijk zijn vooral de vragen en antwoorden 19, 20, 21 en 22 van belang. Volgens het antwoord op vraag 19 behoort loon in natura tot de grondslag van de bewijsregel indien het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking is. Loon in natura kan onder voorwaarden ook zelf geheel of gedeeltelijk als een vrije vergoeding worden aangemerkt. Volgens het antwoord op de vragen 20 en 21 behoort het loon waarover wordt nageheven tot de grondslag van de bewijsregel, mits dit in de arbeidsovereenkomst specifiek is overeengekomen. De Belastingdienst gaat ervan uit dat aan deze voorwaarde is voldaan als een tekst zoals bij vraag/antwoord 18 in de arbeidsovereenkomst is opgenomen. Ten slotte volgt uit het antwoord op vraag 22 dat een eindheffingsbestanddeel tot de grondslag van de bewijsregel behoort, indien het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking is.
In het besluit van 26 november 2001 waren enkele overgangsregelingen getroffen. Daarvan is in dit besluit overgenomen dat pensioentoezeggingen ongewijzigd kunnen blijven voor de resterende duur van de beschikkingen (en een eventuele verlenging daarvan) met een ingangsdatum vóór 1 juli 2002. Zie vraag 25.
Premieheffing werknemersverzekeringen
De Voorzitter Raad van Bestuur Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (UWV) heeft mij meegedeeld dat de inhoud van dit besluit, voor zover relevant, ook van toepassing is voor de premieheffing werknemersverzekeringen.
Inhoudsopgave
2. Vragen en antwoorden
Artikel 2.6 van de Wet IB 2001, in samenhang met artikel 11 van het Uitv. besl. IB 2001 (Partiële buitenlandse belastingplicht)
Vraag 1
Welke gevolgen zijn er verbonden aan het gebruik maken van het keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen (artikel 2.6 van de Wet IB 2001)?
Antwoord
Ingevolge artikel 11 van het Uitv. besl. IB 2001 wordt de in Nederland wonende ingekomen werknemer die gebruik maakt van het keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen, in de boxen 2 en 3 in de heffing betrokken volgens de regels die gelden voor buitenlandse belastingplichtigen (partieel buitenlandse belastingplicht). Voor het overige, bijvoorbeeld voor box 1, de partnerregeling, toerekening van inkomensbestanddelen, etc., wordt de in Nederland wonende ingekomen werknemer als binnenlands belastingplichtige in de heffing betrokken. Een inwoner van Nederland die gebruik maakt van het keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen, houdt door de keuze dus niet op binnenlands belastingplichtige te zijn.
Vraag 2
Hoe kan een belastingplichtige de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht kenbaar maken en hoe kan hij een eenmaal gemaakte keuze herzien?
Antwoord
en belastingplichtige kan de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht kenbaar maken door voor het desbetreffende kalenderjaar aangifte inkomstenbelasting te doen volgens de afdelingen 7.3 en 7.4 van de Wet IB 2001. Hij kan de keuze elk kalenderjaar opnieuw maken.
Is de aangifte al ingediend en wil de belastingplichtige de gemaakte keuze herzien of wil hij alsnog kiezen voor partiële buitenlandse belastingplicht, dan moet hij een verzoek doen om de aangifte te herzien. Hij kan de keuze maken en herzien zolang de aanslag nog niet onherroepelijk vaststaat.
Vraag 3
Kan een werknemer die gebruik maakt van het keuzerecht voor buitenlandse belastingplichtigen van artikel 2.5 van de Wet IB 2001, daarnaast nog gebruik maken van het keuzerecht voor in het buitenland geworven deskundigen van artikel 2.6 van de Wet IB 2001?
Antwoord
Ja.
Vraag 4
Een naar Nederland uitgezonden Amerikaanse deskundige kiest voor partiële buitenlandse belastingplicht. Wordt hij voor de toepassing van artikel 4, eerste lid, van het Nederlands-Amerikaanse belastingverdrag 1992 als inwoner van Nederland aangemerkt?
Antwoord
Nee. Een ingekomen werknemer die de Amerikaanse nationaliteit heeft of houder is van een geldige zogenoemde “green card” en die kiest voor partiële buitenlandse belastingplicht, wordt niet voor zijn volledige wereldinkomen in de Nederlandse belastingheffing betrokken. Omdat de Amerikaanse werknemer op grond van artikel 4, eerste lid, van het Nederlands-Amerikaanse belastingverdrag door de VS als inwoner van dat land wordt aangemerkt, is er geen aanleiding voor een ruime interpretatie van de woonplaatsbepaling door Nederland. De persoon kwalificeert niet als inwoner van Nederland onder artikel 4, eerste lid, van het Nederlands-Amerikaanse belastingverdrag, maar als inwoner van de VS. Het recht tot belastingheffing over het in Nederland in dienstbetrekking bij een Nederlandse inhoudingsplichtige verworven inkomen uit werk en woning is in artikel 16 van het Nederlands-Amerikaanse belastingverdrag aan Nederland toegewezen. De belastingheffing in Nederland geschiedt met inachtneming van artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964.
Vraag 5
Een naar Nederland uitgezonden deskundige kiest voor partiële buitenlandse belastingplicht. Wordt hij voor de toepassing van het woonplaatsartikel van andere belastingverdragen dan het Nederlands-Amerikaanse belastingverdrag 1992 als inwoner van Nederland aangemerkt? Het gaat hierbij om belastingverdragen waarin een met de OESO-bepaling overeenkomende inwonersdefinitie is opgenomen en waarin niet is opgenomen dat de zendstaat eigen onderdanen, ongeacht hun woonplaats, als binnenlandse belastingplichtige aanmerkt, zoals de VS doen.
Antwoord
Ja, voor de toepassing van de andere belastingverdragen wordt hij als inwoner van Nederland aangemerkt. In de op verzoek te verstrekken woonplaatsverklaring wordt echter nadrukkelijk vermeld dat slechts ter zake van het inkomen uit werk en woning (box 1) sprake is van onbeperkte binnenlandse belastingplicht (geclausuleerde woonplaatsverklaring). Conform de mededeling van 15 juli 1994, IFZ 94/770, is op de ingekomen werknemer, voorzover het gaat om het inkomen uit werk en woning, het verdrag van toepassing als ware hij inwoner van Nederland in de zin van het verdrag. De bestaande praktijk met betrekking tot het afgeven van geclausuleerde woonplaatsverklaringen voor de desbetreffende ingekomen werknemers wordt gecontinueerd.
Artikel 3.81 van de Wet IB 2001 (Begrip loon)
Vraag 6
Een extraterritoriale werknemer heeft extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst. De inhoudingsplichtige geeft hiervoor geen vrije vergoeding als bedoeld in artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964. Mag deze werknemer in de aangifte inkomstenbelasting het loon verminderen met deze extra kosten?
Antwoord
Nee, de werknemer mag zijn loon niet verminderen met de extra kosten.
Voor de Wet IB 2001 geldt als loon het loon overeenkomstig de wettelijke bepalingen van de loonbelasting. Als werkgever en werknemer geen vrije vergoeding zijn overeengekomen, draagt de werknemer de extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst zelf. De werknemer kan deze kosten niet in zijn aangifte inkomstenbelasting in mindering brengen, aangezien de Wet IB 2001 hiervoor geen ruimte biedt.
Artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964 (Vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten)
Vraag 7
Volgens artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964 moet sprake zijn van een tijdelijk verblijf. Geldt de 30%-regeling ook voor ingekomen werknemers die aan alle voorwaarden voldoen maar zich hier permanent vestigen?
Antwoord
Ja, voor de periode waarin hoofdstuk 3 van het Uitv. besl. LB 1965 op een ingekomen werknemer van toepassing is, wordt deze geacht tijdelijk hier te lande te verblijven.
Vraag 8
Werknemers in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964 verrichten werk over de grens en verblijven daartoe enkele maanden op een vaste plaats. In verband met het verblijf in het buitenland maken de werknemers extra kosten. De werknemers voldoen niet aan de voorwaarden voor toepassing van de bewijsregel. Kan de werkgever een vrije vergoeding geven voor de extra kosten die de werknemers hebben?
Antwoord
Ja. De werkgever kan een vrije vergoeding geven voor de extra kosten van het tijdelijke verblijf in het buitenland (vgl. artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964). Het gaat daarbij om de werkelijke, in redelijkheid gemaakte, extra kosten. De werkgever moet de extra kosten van de werknemers aannemelijk kunnen maken.
Vraag 9
Een inhoudingsplichtige heeft per 1 januari 2004 een werknemer in dienst genomen. Deze werknemer is in 1965 geboren en heeft tot 1995 in Nederland gewoond. Van 1 januari 1995 tot 1 januari 2004 heeft hij in de VS gewerkt. Deze werknemer is geen ingekomen werknemer als bedoeld in artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965, omdat zijn specifieke deskundigheid niet schaars is op de Nederlandse arbeidsmarkt. Wordt in deze situatie wel voldaan aan de eis van artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964 dat sprake moet zijn van een tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst, zodat een vrije vergoeding kan worden gegeven voor de extraterritoriale kosten?
Antwoord
Neen, de VS kan in deze situatie niet als land van herkomst worden aangemerkt.
De VS zou als land van herkomst kunnen worden aangemerkt, indien de werknemer daar geworteld zou zijn (geweest). Dit houdt in dat de werknemer na het vertrek uit Nederland de banden met Nederland moet hebben losgelaten. Voor de beoordeling of iemand nog banden met Nederland heeft, wordt de kortingsregeling als bedoeld in artikel 9e van het Uitv. besl. LB 1965 gehanteerd. Als op basis van deze regeling nog looptijd voor de bewijsregel zou resteren, dan kan het verblijf in Nederland worden aangemerkt als een tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst.
In de hiervoor genoemde casus resteert geen looptijd meer. In artikel 9e, eerste lid, is immers bepaald dat de looptijd (van 10 jaar) wordt verminderd met de perioden van eerdere tewerkstelling of eerder verblijf in Nederland. Dit is de periode van 1965 tot 1 januari 1995. Deze periode beslaat meer dan 10 jaar. Er blijft derhalve geen looptijd over. Het tweede en derde lid van artikel 9e, die de werking van het eerste lid verzachten, zijn niet van toepassing. In het tweede lid worden bepaalde perioden uitgezonderd, namelijk de perioden die geëindigd zijn meer dan vijftien jaar voorafgaande aan de tewerkstelling in Nederland, in dit geval 1 januari 2004. De termijn van 15 jaar start dus op 1 januari 1989. De genoemde periode (1965 tot 1 januari 1995) voldoet niet aan deze omschrijving aangezien zij is geëindigd binnen de termijn van vijftien jaar, namelijk op 1 januari 1995. Het tweede lid is dus niet van toepassing. Het derde lid geeft een verzachting van het tweede lid in die zin dat perioden die meer dan tien jaar, maar minder dan vijftien jaar voorafgaande aan de tewerkstelling zijn geëindigd, niet in aanmerking worden genomen, indien de werknemer in de periode van tien jaar niet in Nederland is tewerkgesteld of is verbleven. Het derde lid is evenmin van toepassing nu de eerdere periode van verblijf in Nederland (1965 tot 1 januari 1995) eindigt na 1 januari 1994 en derhalve gelegen is binnen de periode van tien jaar voorafgaande aan de tewerkstelling in Nederland, in dit geval 1 januari 2004.
Na een voorafgaand langdurig verblijf in Nederland zal een werknemer bij terugkeer binnen een periode van 10 jaar derhalve veelal niet aangemerkt kunnen worden als een werknemer die in Nederland verblijf houdt buiten het land van herkomst. De werknemer heeft dan geen extraterritoriale kosten welke vrij kunnen worden vergoed.
Vraag 10
De looptijd van de bewijsregel voor ingekomen werknemers bedraagt maximaal 10 jaar. Een werknemer blijft na deze periode tewerkgesteld door een inhoudingsplichtige. Kan de werkgever de in redelijkheid gemaakte extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst vrij vergoeden?
Antwoord
Nee. Op grond van artikel 15a, eerste lid, onderdeel j, van de Wet LB 1964 behoren tot de vrije vergoedingen de vergoedingen van extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst. In hoeverre voor een werknemer sprake is van tijdelijk verblijf, is afhankelijk van de feiten en omstandigheden van het geval. Het is echter in het algemeen niet aannemelijk dat na verloop van 10 jaar nog sprake is van tijdelijk verblijf of van extra kosten die met een dergelijk verblijf verband houden.
Artikel 8 van het Uitv. besl. LB 1965 (Definities)
Vraag 11
Volgens artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv.besl. LB 1965, is een ingekomen werknemer een door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven, of naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964, met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. Is voor een naar een inhoudingsplichtige gezonden werknemer vereist dat deze uit een ander land is gezonden?
Antwoord
Ja, de regeling geldt niet voor werknemers die uit Nederland naar een inhoudingsplichtige worden gezonden.
Vraag 12
Wanneer is bij ingekomen werknemers sprake van een internationale school of een internationale afdeling van een niet-internationale school?
Antwoord
Van een internationale school of een internationale afdeling van een niet-internationale school is sprake als aan de volgende voorwaarden wordt voldaan:
- De opleiding is gebaseerd op een buitenlands stelsel;
- De school of afdeling is in principe alleen toegankelijk voor kinderen van buiten het land van herkomst tewerkgestelde werknemers.
Artikel 9 van het Uitv. besl. LB 1965 (Grondslag voor de bewijsregel)
Vraag 13
Een werkgever zendt een werknemer die kwalificeert als ingekomen werknemer in de zin van artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965, uit naar het buitenland. De werknemer kwalificeert daarmee tevens als uitgezonden werknemer in de zin van artikel 8, tweede lid, onderdeel c, van het Uitv. besl. LB 1965. Kan de werkgever de bewijsregel voor de werknemer twee keer toepassen (als ingekomen werknemer en als uitgezonden werknemer)?
Antwoord
Nee, de werkgever kan de bewijsregel voor deze werknemer slechts eenmaal toepassen.
Artikel 9 van het Uitv. besl. LB 1965 bepaalt dat de bewijsregel geldt voor extraterritoriale werknemers. Blijkens artikel 8, tweede lid, onderdeel a, van het Uitv. besl. LB 1965, wordt onder extraterritoriale werknemers verstaan zowel de ingekomen als ook de uitgezonden werknemer. Als een persoon tegelijkertijd aangemerkt kan worden als ingekomen en als uitgezonden werknemer, blijft sprake van een extraterritoriale werknemer waarvoor slechts een keer de bewijsregel kan worden toegepast.
Vraag 14
Moet schriftelijk zijn vastgelegd dat werkgever en werknemer een vergoeding als bedoeld in de bewijsregel zijn overeengekomen?
Antwoord
Volgens de Nota van toelichting bij het Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten (Stb. 2000, 640) moet de vergoeding afzonderlijk van het loon zijn overeengekomen. Dit kan schriftelijk zijn vastgelegd (wat gebruikelijk is bij arbeidsvoorwaarden) maar de overeenkomst kan natuurlijk ook op andere manier worden aangetoond. Zie ook bij vraag 18.
Vraag 15
Moet de vergoeding als bedoeld in de bewijsregel op het moment van het gezamenlijke verzoek bedoeld in artikel 9, eerste lid, van het Uitv. besl. LB 1965, worden overeengekomen?
Antwoord
Nee, dit kan ook later gebeuren, bijvoorbeeld na ontvangst van de beschikking als bedoeld in artikel 9h van het Uitv. besl. LB 1965. Het toekennen van een vergoeding als bedoeld in de bewijsregel kan onder omstandigheden met terugwerkende kracht geschieden. Zie vraag 18.
Vraag 16
Is het mogelijk om het loon te splitsen in een deel loon en een deel vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten?
Antwoord
Nee, een administratieve splitsing van het loon alleen is niet mogelijk. Een splitsing, in die zin dat het loon arbeidsrechtelijk wordt verlaagd, onder gelijktijdige toekenning van een vrije vergoeding, is wel mogelijk (vgl. het besluit inzake Wijzigingen beloningen, van 21 december 2000, nr. CPP2000/2942M). De vrije vergoeding moet worden toegekend naast het overeengekomen salaris.
Vraag 17
Moet de vrije vergoeding bij iedere salarisbetaling worden uitbetaald, of kan binnen het kalenderjaar of voor de afsluiting van de loonboekhouding een zogenoemde extra salarisrun worden gedraaid om exact te kunnen bepalen hoe hoog de onbelaste vergoeding maximaal kan zijn?
Antwoord
Het is mogelijk binnen het kalenderjaar exact de maximale hoogte van de vrije vergoeding te bepalen. Deze vergoeding kan vervolgens als vrije vergoeding worden uitbetaald. Vindt de betaling na het einde van het desbetreffende kalenderjaar plaats, dan kan de vergoeding als vrije vergoeding worden uitbetaald indien hierop al aan het eind van het kalenderjaar een onvoorwaardelijk recht bestond.
Vraag 18
Op welke wijze kan een beloning worden vastgesteld of gewijzigd, zodat naast het loon een vergoeding voor extraterritoriale kosten wordt genoten?
Antwoord
Een en ander moet arbeidsrechtelijk zijn overeengekomen. Dit kan bijvoorbeeld door de volgende tekst in de arbeidsovereenkomst op te nemen:
- Indien en voorzover de werknemer op grond van artikel 9 van het Uitv. besl. LB 1965 een vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten kan ontvangen, wordt het met de werknemer overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking op zodanige wijze arbeidsrechtelijk verminderd dat 100/70 van het aldus nader overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking gelijk is aan het oorspronkelijk overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.
- Indien en voorzover onderdeel a toepassing vindt, ontvangt de werknemer van de werkgever een vergoeding voor extraterritoriale kosten, gelijk aan 30/70 van het aldus nader overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.
- De werknemer is zich bewust van het feit dat een aanpassing van de overeengekomen beloning conform onderdeel a, gelet op de terzake geldende regelingen gevolgen kan hebben voor alle aan het loon gerelateerde beloningen en uitkeringen zoals het pensioen en sociale verzekeringsuitkeringen.
Toelichting: Het onder a bedoelde “overeengekomen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking” betreft al het feitelijk te betalen of te verstrekken loon uit tegenwoordige dienstbetrekking, als bedoeld in de Wet LB 1964 en de daarop berustende bepalingen.
Vraag 19
Een extraterritoriale werknemer ontvangt van zijn inhoudingsplichtige naast zijn loon in geld loon in natura. Behoort dit loon in natura tot de grondslag van de bewijsregel?
Antwoord
Ja, loon in natura behoort tot de grondslag van de bewijsregel indien het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking is.
Het loon in natura kan ook zelf geheel of gedeeltelijk een vrije vergoeding zijn. Dit is bijvoorbeeld het geval als een inhoudingsplichtige een boekenbon geeft om de kosten van een dienstreis of van extraterritoriale kosten te dekken. Voor een dergelijke vergoeding in natura geldt, net als voor een vergoeding in geld, dat de vergoeding afzonderlijk van het loon moet zijn overeengekomen. Mede gelet op het karakter van de bewijsregel, gaat de Belastingdienst ervan uit dat aan deze voorwaarde is voldaan als een tekst zoals bij vraag/antwoord 18 in de arbeidsovereenkomst is opgenomen.
Vraag 20
Een inhoudingsplichtige heeft voor een werknemer gebruik gemaakt van de bewijsregel. In het desbetreffende jaar heeft hij zijn werknemer bovendien een vergoeding of verstrekking ter zake van bepaalde extraterritoriale kosten gegeven. Hij heeft deze abusievelijk niet tot het loon gerekend. Hierdoor bedraagt de onbelast gebleven vergoeding (inclusief verstrekking) voor extraterritoriale kosten in het kalenderjaar meer dan 30% van de grondslag. De inspecteur legt hierom een naheffingsaanslag loonbelasting op. Kan op het loon waarover wordt nageheven de bewijsregel worden toegepast?
Antwoord
Ja, het loon waarover wordt nageheven behoort tot de grondslag voor de bewijsregel, mits dit in de arbeidsovereenkomst specifiek is overeengekomen. Daarvan is in ieder geval sprake indien gedurende het jaar waarover wordt nageheven een tekst zoals bij vraag/antwoord 18 in de arbeidsovereenkomst is opgenomen.
Indien een tekst zoals bij vraag 18 in de arbeidsovereenkomst is opgenomen, brengt dit in beginsel mee dat elk loonbestanddeel uit tegenwoordige dienstbetrekking overeenkomstig die tekst arbeidsrechtelijk wordt gewijzigd in een lager loon uit tegenwoordige dienstbetrekking en een vergoeding voor extraterritoriale kosten. Dit ligt evenwel anders als de inhoudingsplichtige opzettelijk een beloningsbestanddeel waarvan hij wist of in redelijkheid moest weten dat het geheel of gedeeltelijk tot het loon behoorde niet tot het loon van de werknemer heeft gerekend. Dan heeft hij immers kennelijk een ander loonbestanddeel toegekend dan (onder meer) een vergoeding voor extraterritoriale kosten volgens de genoemde tekst. Hiervan is in het onderhavige geval geen sprake.
Vraag 21
De inspecteur legt een naheffingsaanslag loonbelasting op omdat een loonbestanddeel ten onrechte niet in de loonheffing is betrokken. Het betreft een loonbestanddeel dat niet kwalificeert als een vrije vergoeding voor of een vrije verstrekking ter voorkoming van extraterritoriale kosten. Kan op het loon waarover wordt nageheven de bewijsregel worden toegepast?
Antwoord
Ja, op het loon waarover wordt nageheven kan de bewijsregel worden toegepast, mits dit in de arbeidsovereenkomst specifiek is overeengekomen. Daarvan is in ieder geval sprake indien gedurende het jaar waarover wordt nageheven een tekst zoals bij vraag/antwoord 18 in de arbeidsovereenkomst is opgenomen. Zie evenwel ook het antwoord op vraag 20.
Vraag 22
De belasting over een bestanddeel van het loon van een werknemer wordt volgens artikel 31 van de Wet LB 1964 geheven van de inhoudingsplichtige (eindheffingsbestanddeel). Behoort dit eindheffingsbestanddeel tot de in artikel 9 van het Uitv. besl. LB 1965 bedoelde grondslag voor de bewijsregel?
Antwoord
Ja, indien het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking is.
Op grond van artikel 9 van het Uitv. besl. LB 1965 bestaat de grondslag voor de bewijsregel onder meer uit het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Ook eindheffingsbestanddelen kunnen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking zijn. Als de inhoudingsplichtige echter de eindheffingsbestanddelen niet per individuele werknemer vaststelt, kan hij die eindheffingsbestanddelen feitelijk niet in aanmerking nemen als grondslag voor de bewijsregel.
Vraag 23
Een ingekomen werknemer ontvangt door tussenkomst van de inhoudingsplichtige een WAO-uitkering na de wachttijd van twee jaar. De inhoudingsplichtige verstrekt tevens een aanvulling op de WAO-uitkering. Behoren de WAO-uitkering en de aanvulling tot de grondslag van de bewijsregel?
Antwoord
Neen, de WAO-uitkering en de aanvulling hierop behoren niet tot de grondslag van de bewijsregel. De grondslag voor de bewijsregel is het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. Een WAO-uitkering en de aanvulling daarop, vormen geen loon uit tegenwoordige dienstbetrekking.
Dit is anders bij een gedeeltelijk arbeidsongeschikte werknemer. Het loon dat hij ontvangt voor het nog vervulde deel van de dienstbetrekking behoort wel tot het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. In die situatie wordt ook de WAO-uitkering die de inhoudingsplichtige doorbetaalt, aangemerkt als loon uit tegenwoordige dienstbetrekking. De bewijsregel kan dan worden toegepast over het totaal van loon en WAO-uitkering.
Vraag 24
Een extraterritoriale werknemer en zijn inhoudingsplichtige hebben de bewijsregel toegepast. Na het verstrijken van de looptijd van de bewijsregel ontvangt de werknemer een bonus welke betrekking heeft op het jaar waarin de bewijsregel nog van toepassing was. Kan de bewijsregel op de bonus worden toegepast?
Antwoord
Ja, de bewijsregel kan op de bonus worden toegepast, mits aan het einde van de looptijd van de bewijsregel als bedoeld in artikel 9b van het Uitv. besl. LB 1965 een onvoorwaardelijk recht op zowel de vrije vergoeding als de bonus bestaat.
In de situatie dat een werknemer bijvoorbeeld per 1 december 2004 uit dienst treedt en in maart 2005 een bonus ontvangt over de periode januari tot en met november 2004 kan de bewijsregel op de bonus worden toegepast, indien op 30 november 2004 een onvoorwaardelijk recht op zowel de vrije vergoeding als de bonus bestaat. Bij een jaarbonus wordt dikwijls de voorwaarde gesteld dat de werknemer het gehele jaar in dienst moet zijn geweest. Zou dat in bovenstaand voorbeeld ook het geval zijn geweest, dan is er op 30 november geen onvoorwaardelijk recht. Ligt het tijdstip waarop het recht op de bonus onvoorwaardelijk wordt buiten de looptijd, dan kan de bewijsregel niet op de bonus worden toegepast.
De spiegelbeeldsituatie waarin de werknemer tijdens de looptijd van de bewijsregel een bonus ontvangt die betrekking heeft op een periode waarin de bewijsregel nog niet van toepassing was, zal in de praktijk niet vaak voor komen. In de periode waarin de bewijsregel niet van toepassing was, zal de werknemer in het buitenland voor een buitenlandse werkgever hebben gewerkt en een eventuele bonus uit die periode zal niet door de nieuwe Nederlandse werkgever worden uitbetaald. Wellicht ligt dat anders als de werknemer binnen een concern naar Nederland is gezonden en de Nederlandse inhoudingsplichtige de bonus, betrekking hebbend op de buitenlandse periode, heeft uitbetaald. In deze situatie zal op grond van het belastingverdrag tussen Nederland en het desbetreffende land in het algemeen het heffingsrecht over de nabetaling aan dat land zijn toegewezen en zal de betreffende werknemer in Nederland recht hebben op voorkoming van dubbele belasting. Volgens artikel 9, eerste lid, onderdeel a, van het Uitv. besl. LB 1965 behoort loon waarover de werknemer recht heeft op voorkoming van dubbele belasting niet tot de grondslag voor de bewijsregel.
Vraag 25
Een ingekomen werknemer in de zin van artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965, ontvangt van zijn inhoudingsplichtige een vrije vergoeding voor de extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst (vergoeding voor extraterritoriale kosten). Is het mogelijk (mede) pensioen op te bouwen over deze vrije vergoeding?
Antwoord
Nee, pensioen opbouwen over een vergoeding voor extraterritoriale kosten is niet mogelijk omdat deze vergoeding – net als andere vrije vergoedingen en verstrekkingen – niet onder de fiscale definitie van pensioengevend loon valt. Hierop is een uitzondering mogelijk bij toepassing van het hieronder genoemde besluit van 22 februari 2002, nr.CPP2001/3047M.
Onder de werking van het besluit van 29 mei 1995, nr. DB95/119M, was pensioenopbouw over de 35%-vergoeding wel mogelijk. Voor bestaande gevallen acht ik het hierom redelijk een overgangstermijn in acht te nemen. Ik keur goed dat de pensioentoezegging ongewijzigd kan blijven voor de resterende duur van beschikkingen (en een eventuele verlenging daarvan) met een ingangsdatum vóór 1 juli 2002. Indien de desbetreffende ingekomen werknemer tijdens de looptijd van de bewijsregel een andere inhoudingsplichtige krijgt, terwijl hij ingekomen werknemer blijft, geldt deze overgangsregeling niet meer.
In andere situaties kunnen de gevolgen van de vervanging van de 35%-regeling door de bewijsregel voor de pensioengrondslag worden beperkt door een of meer van de volgende mogelijkheden te benutten:
- volledige benutting van de ruimte die het Witteveenkader biedt (w.o. percentage, franchise en grondslag);
- benutting van de ruimte die het besluit van 22 februari 2002, nr. CPP2001/3047M, biedt;
- het benutten van de in het besluit van 24 september 2002, nr. CPP2002/1640M, opgenomen mogelijkheid om gedurende uitzendingen van maximaal 5 jaar ongewijzigd pensioen op te bouwen volgens de buitenlandse pensioenregeling waaraan ook vóór de uitzending werd deelgenomen.
Vraag 26
Kan een afzonderlijke vrije vergoeding worden gegeven voor dubbele huisvestingskosten terwijl al maximaal gebruik wordt gemaakt van de 30%-regeling?
Antwoord
Nee. Zoals in de Nota van toelichting bij het Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten (Stb. 2000, 640) is uiteengezet, hebben de kosten van dubbele huisvesting een overwegend extraterritoriaal karakter. Deze kosten worden om die reden onder de meest specifieke post extraterritoriale kosten geschaard. De desbetreffende kosten vallen dus binnen de bewijsregel van 30%. Dat wil nog niet zeggen dat zo’n vergoeding belast is. Ingeval immers aannemelijk wordt gemaakt dat de totale extraterritoriale kosten meer belopen dan 30%, zodat geen gebruik hoeft te worden gemaakt van de bewijsregel, kunnen de werkelijk gemaakte kosten van dubbele huisvesting wel worden vergoed (overigens zonder een beperking tot een termijn van twee jaar).
Vraag 27
Volgens de Nota van toelichting bij het Besluit van 20 december 2000 tot aanpassing van enige uitvoeringsbesluiten (Stb. 2000, 640) worden niet alleen kosten van dubbele huisvesting als extraterritoriale kosten aangemerkt, maar ook de eventuele extra kosten van (eerste) huisvesting. Hoe moet hier in de praktijk mee worden omgegaan?
Antwoord
Voor de vraag in hoeverre sprake is van extra kosten van huisvesting ligt het naar mijn oordeel voor de hand om de situatie van de extraterritoriale werknemer te vergelijken met hetgeen in Nederland en – bij ingekomen werknemers – in het land van herkomst gebruikelijk is. Uit oogpunt van doelmatigheid ontmoet het evenwel geen bezwaar om zonder nader bewijs ervan uit te gaan dat voor een extraterritoriale werknemer huisvestingsuitgaven tot een bedrag (hierna: het besparingsbedrag) ter grootte van 18% van het loon uit tegenwoordige dienstbetrekking (exclusief een eventuele bijtelling voor huisvesting) gebruikelijk zijn. Dit betekent dat bij verstrekte huisvesting of bij vergoede huisvesting ten minste het besparingsbedrag voor rekening van de werknemer moet komen, hetzij in de vorm van een eigen bijdrage, hetzij door het besparingsbedrag als loon in aanmerking te nemen (of een combinatie hiervan ter grootte van het besparingsbedrag). Voor een eventueel restant is sprake van extraterritoriale kosten. Hierbij moet wel worden bedacht dat indien gebruik gemaakt wordt van de bewijsregel, geen ruimte bestaat om daarnaast een (gedeeltelijk) vrije vergoeding of verstrekking te geven voor deze kosten van huisvesting.
Vraag 28
Een inhoudingsplichtige heeft extraterritoriale werknemers in dienst. Er wordt gebruik gemaakt van de bewijsregel. Mag de op grond van de bewijsregel gegeven vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten onderdeel uitmaken van de grondslag waarover de afdrachtvermindering Speur- en Ontwikkelingswerk of de afdrachtvermindering zeevaart wordt berekend?
Antwoord
Nee, vrije vergoedingen voor of vrije verstrekkingen ter voorkoming van extraterritoriale kosten behoren niet tot de grondslag waarover de afdrachtvermindering Speur- en Ontwikkelingswerk en de afdrachtvermindering zeevaart worden berekend, net zomin als andere vrije vergoedingen of verstrekkingen tot die grondslag behoren. Een vrije vergoeding of verstrekking behoort immers niet tot het loon. Een afdrachtvermindering is derhalve in zoverre niet meer aan de orde.
Artikel 9a van het Uitv. besl. LB 1965 (Specifieke deskundigheid)
Vraag 29
Bij de beoordeling van het schaarste- en specifieke deskundigheidsvereiste wordt in onderlinge samenhang rekening gehouden met een drietal factoren. Eén van deze factoren is de voor de functie relevante ervaring van de werknemer (artikel 9a, eerste lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965). Is van belang gedurende welke periode de werknemer deze ervaring heeft opgedaan?
Antwoord
Het hangt af van de concrete functie in hoeverre ervaring vereist is. Als ervaring vereist is en een werknemer meer dan 2,5 jaar heeft gewerkt in een vergelijkbare functie, is evenwel steeds aannemelijk dat de werknemer de voor de functie relevante ervaring heeft opgedaan.
Artikel 9b van het Uitv. besl. LB 1965 (Looptijd van de bewijsregel)
Vraag 30
Een ingekomen werknemer in de zin van artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965 wordt voorafgaande aan zijn tewerkstelling in Nederland een periode in het buitenland tewerkgesteld. Gaat de looptijd van de bewijsregel in op de eerste dag van de tewerkstelling ongeacht of dit in Nederland of in het buitenland is?
Antwoord
Ja, de looptijd van de bewijsregel gaat volgens artikel 9b van het Uitv. besl. LB 1965 in op de eerste dag van tewerkstelling door de inhoudingsplichtige ongeacht of dit in Nederland of in het buitenland is. De werknemer moet op dat moment wel werknemer zijn in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964. Is dat niet het geval, dan gaat de regeling in op het moment dat de werknemer vervolgens wel een werknemer is in de zin van dit artikel. Dit kan zich bijvoorbeeld voordoen als een werknemer in het buitenland is geworven – nog geen werknemer is in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964 – en een opleiding of stage volgt in het buitenland alvorens hij in Nederland komt werken.
Vraag 31
Een ingekomen werknemer wordt door een (Nederlandse) inhoudingsplichtige in het buitenland tewerkgesteld. Kan dan nog sprake zijn van een ingekomen werknemer?
Antwoord
Ja, zolang de ingekomen werknemer een werknemer is in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964, blijft de bewijsregel ook bij tewerkstelling in het buitenland doorlopen. De bewijsregel eindigt in dit verband in elk geval op het moment dat de werknemer geen werknemer meer is in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964.
Artikel 9c van het Uitv. besl. LB 1965 (Wisseling van inhoudingsplichtige)
Vraag 32
Indien sprake is van een in artikel 9c van het Uitv. besl. LB 1965 genoemde wijziging van inhoudingsplichtige, moet dan een nieuw verzoek worden gedaan?
Antwoord
Ja. Indien de ingekomen werknemer tijdens de looptijd een andere inhoudingsplichtige krijgt, blijft op gezamenlijk verzoek van de werknemer en de nieuwe inhoudingsplichtige de bewijsregel gedurende de resterende looptijd van toepassing, mits de periode tussen het einde van de tewerkstelling door de oude inhoudingsplichtige en de aanvang van de tewerkstelling door de nieuwe inhoudingsplichtige niet langer is dan drie maanden. Bij een dergelijk verzoek moet door de nieuwe inhoudingsplichtige opnieuw aannemelijk worden gemaakt dat de werknemer behoort te worden aangemerkt als ingekomen werknemer.
Vraag 33
Moet voor de toepassing van artikel 9c van het Uitv. besl. LB 1965, sprake zijn van onvrijwillig ontslag?
Antwoord
Nee.
Vraag 34
Een werknemer verandert van dienstbetrekking. Bij de nieuwe werkgever blijkt dat hij in aanmerking komt voor de bewijsregel als ingekomen werknemer. Bij zijn vorige werkgever heeft hij geen gebruik gemaakt van de bewijsregel. Kan bij de nieuwe werkgever gebruik worden gemaakt van de bewijsregel?
Antwoord
Ja, bij de nieuwe werkgever kan gebruik worden gemaakt van de bewijsregel.
Als de werknemer bij de voorgaande tewerkstelling voldeed aan de voorwaarden voor de toepassing van de bewijsregel, maar niet samen met de inhoudingsplichtige een verzoek heeft gedaan om toepassing van de bewijsregel, kan de bewijsregel bij de opvolgende inhoudingsplichtige worden toegepast, mits overigens aan de voorwaarden van de regeling wordt voldaan. De looptijd van de regeling wordt verminderd met de perioden van eerdere tewerkstelling en eerder verblijf in Nederland overeenkomstig artikel 9e van het Uitv. besl. LB 1965.
Artikel 9e van het Uitv. besl. LB 1965 (Kortingsregeling)
Vraag 35
In artikel 9e, eerste lid, van het Uitv. besl. LB 1965 staat dat indien de ingekomen werknemer voorafgaand aan de aanvang van de tewerkstelling als ingekomen werknemer door de inhoudingsplichtige in Nederland is tewerkgesteld of is verbleven, de looptijd wordt verminderd met de perioden van eerdere tewerkstelling en eerder verblijf. Is hiermee een inhoudelijke wijziging beoogd ten opzichte van de oude 35%-vergoedingsregeling?
Antwoord
Ja, de regeling is op dit punt verruimd. Ingekomen werknemers die niet voor de 35%-vergoedingsregeling in aanmerking kwamen omdat ze door een inhoudingsplichtige buiten Nederland waren tewerkgesteld kunnen alsnog aangemerkt worden als ingekomen werknemer, als aan de overige voorwaarden is voldaan. De tijd dat de werknemer in Nederland heeft verbleven of is tewerkgesteld, wordt in mindering gebracht op de looptijd.
Artikel 9h van het Uitv. besl. LB 1965 (Verzoek om toepassing van de bewijsregel)
Vraag 36
Is een onvolledig verzoek ook een verzoek?
Antwoord
Ja. Een aanvraag voor de 30%-regeling die is getekend door werkgever en werknemer, is voldoende om aangemerkt te kunnen worden als een pro forma verzoek.
Vraag 37
Ingevolge artikel 9h van het Uitv. besl. LB 1965 kan een beschikking worden afgegeven die terugwerkt tot en met de aanvang van de tewerkstelling als extraterritoriale werknemer. Hoe moet de bewijsregel worden toegepast tot het moment van afgifte van de beschikking?
Antwoord
Vooruitlopende op de beschikking kan de inhoudingsplichtige de vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten overeenkomstig de bewijsregel toepassen. Zou achteraf blijken dat de beschikking niet wordt toegekend, dan behoeft geen belastingheffing plaats te vinden voorzover alsnog aannemelijk wordt gemaakt dat het een vrije vergoeding voor extraterritoriale kosten betreft of voorzover de vergoeding onverwijld wordt terugbetaald. Indien (het belaste deel van) de vergoeding niet wordt terugbetaald, dan moet de inhoudingsplichtige alsnog de daarover verschuldigde loonheffing – eventueel gebruteerd – afdragen op de eerstvolgende aangifte.
Vraag 38
Een ingekomen werknemer verandert van inhoudingsplichtige tijdens de looptijd van de bewijsregel. Conform artikel 9c van het Uitv. besl. LB 1965 willen de nieuwe inhoudingsplichtige en de werknemer verzoeken om voorgezette toepassing van de bewijsregel. Geldt de aanvraagtermijn van vier maanden in artikel 9h van het Uitv. besl. LB 1995 ook bij de verandering van inhoudingsplichtige?
Antwoord
Ja, de aanvraagtermijn van vier maanden in artikel 9h van het Uitv. besl. LB 1965 geldt ook bij verandering van inhoudingsplichtige als werknemer en nieuwe inhoudingsplichtige verzoeken om voortgezette toepassing van de bewijsregel.
Vraag 39
Een werknemer wordt binnen concernverband uitgezonden naar een Nederlands onderdeel van het concern, maar blijft in dienstbetrekking bij het buitenlandse onderdeel. Kan het verzoek om toepassing van de bewijsregel worden gedaan door het Nederlandse onderdeel als inhoudingsplichtige?
Antwoord
Nee. Volgens artikel 8, tweede lid, onderdeel b, van het Uitv. besl. LB 1965, kan alleen een werknemer in de zin van artikel 2 van de Wet LB 1964 als “ingekomen werknemer” worden aangemerkt. Volgens artikel 2 van de Wet LB 1964 is werknemer – voorzover hier relevant – de natuurlijke persoon die tot een inhoudingsplichtige in privaatrechtelijke dienstbetrekking staat. Aangezien de werknemer niet in dienstbetrekking staat tot het Nederlandse onderdeel van het concern, kan dit niet om toepassing van de bewijsregel verzoeken. Voor zover in een concrete situatie het vertrouwen is gewekt dat ook in situaties waarin geen sprake is van een dienstbetrekking bij het Nederlandse onderdeel van het concern de bewijsregel zal worden toegepast, wordt dit uiteraard gerespecteerd.
Vraag 40
Werknemer en inhoudingsplichtige hebben een gezamenlijk verzoek gedaan om toepassing van de bewijsregel. Het verzoek is afgewezen. De beschikking waarbij het verzoek is afgewezen staat onherroepelijk vast. Is het mogelijk opnieuw een verzoek te doen om te worden aangemerkt als ingekomen werknemer?
Antwoord
Ja, het is mogelijk een nieuw verzoek te doen.
Op grond van artikel 4:6, tweede lid, van de Algemene wet bestuursrecht wordt het nieuwe verzoek echter afgewezen indien daarin geen nieuwe feiten of veranderde omstandigheden zijn vermeld. Daarbij wordt verwezen naar de eerdere afwijzende beschikking. Tegen de afwijzing van het nieuwe verzoek staat weliswaar bezwaar en beroep open, maar de discussie in de bezwaar- en beroepsprocedure zal zich moeten beperken tot het al of niet aanwezig zijn van nieuwe feiten of veranderde omstandigheden.
Artikel 12c van het Uitv. besl. LB 1965 (Overgangsregeling)
Vraag 41
Geldt de nieuwe 30%-regeling voor ingekomen werknemers ook ten aanzien van werknemers die op 31 december 2000 gebruik maakten van de oude 35%-vergoedingsregeling?
Antwoord
Ja. Voor personen bij wie over het jaar 2000 belasting is geheven met toepassing van de oude 35%-vergoedingsregeling bestaat geen overgangsregeling. Zij kunnen alleen gebruik maken van de 30%-regeling als zij aan de nieuwe voorwaarden voldoen. Op grond van artikel 12c van het Uitv. besl. LB 1965 hoeft in een dergelijk geval geen verzoek te worden gedaan voor de aansluitende toepassing van de bewijsregel per 1 januari 2001. In dat geval:
- wordt de maximale looptijd van de bewijsregel (10 jaar) verminderd met de periode gedurende welke de 35%-vergoedingsregeling voor de werknemer is toegepast;
- geldt de datum van 1 januari 2001 als tijdstip waarop de ingekomen werknemer door de inhoudingsplichtige is tewerkgesteld;
- blijven toegepaste kortingen op de looptijd van toepassing; en
- wordt op dat moment geacht te zijn voldaan aan de voorwaarde van specifieke deskundigheid en schaarste op de Nederlandse arbeidsmarkt.
Vraag 42
Blijft een voor 1 januari 2001 toegepaste korting, in verband met eerdere perioden van tewerkstelling door de binnenlandse werkgever buiten Nederland, ook van toepassing voor de regeling met ingang van 1 januari 2001?
Antwoord
Ja. In artikel 12c van het Uitv. besl. LB 1965 is expliciet opgenomen dat toegepaste kortingen op de looptijd van toepassing blijven. De resterende looptijd na 1 januari 2001 wordt derhalve niet verlengd.
3. Inwerkingtreding en intrekking besluiten
Dit besluit treedt in werking met ingang van de dagtekening van dit besluit.
De besluiten van 26 november 2001, nr. CPP2001/2970M, van 1 februari 2002, nr. IFZ2001/1203M, en van 24 april 2003, nr. CPP2003/642M zijn met ingang van de dagtekening van dit besluit ingetrokken.